Ana səhifə

Duran varliklarin kullanim öMRÜNÜ artiracak nitelikteki Gİderlerde amortisman


Yüklə 22.69 Kb.
tarix09.06.2016
ölçüsü22.69 Kb.
DURAN VARLIKLARIN KULLANIM ÖMRÜNÜ ARTIRACAK NİTELİKTEKİ GİDERLERDE AMORTİSMAN

Harun KAYNAK

Hesap Uzmanı
I-GİRİŞ
Duran varlıklar, özellikleri gereği birden fazla yıl için kullanım imkanı olan varlıklardır. Bu nedenle, normal şartlarda birden fazla yıl kullanım ömrüne sahip olamayacak türden varlıklar bu grup içerisinde değerlendirilmezler. Vergi mevzuatı ve ticari mevzuat, teknik özellikleri gereğince bir yıldan daha uzun kullanım ömrüne sahip duran varlıkların giderlerinin karın tespitinde doğrudan indirilemeyeceğini öngörmüştür. Bu niteliğe sahip varlıkların maliyet bedeli içerisinde değerlendirilecek nitelikteki giderleri, normal şartlarda varlığın kullanım ömrü içerisinde yıllık yıpranma oranlarına göre tespit edilecek tutarlar üzerinden amortisman yoluyla itfa olunurlar. Buna göre, örneğin iki yıllık kullanım ömrüne sahip bir duran varlığın maliyet bedeline girecek giderler, varlığın yıl içerisindeki yıpranma durumuna göre iki yıl içerisinde itfa olunacaktır. Buna karşılık, fabrika binaları gibi çok uzun süreler için kullanım imkanına sahip duran varlıklarda ise sözkonusu itfa süresi bu uzun süreler olacaktır.1
Vergi mevzuatımızca, bir duran varlığın amortismana tabi olabilmesi yönünden dört temel şart belirlenmiştir. Bunlar sırasıyla;


  • Varlığın işletme envanterine kayıtlı olması,

  • Varlığın işletmede bir yıldan fazla süreler için kullanılabilme niteliğine sahip olması,

  • Varlığın yıpranacak aşınacak ve kıymetten düşecek nitelikte olması,

  • Varlığın değerinin belirli tutarı aşması.

Bu yazımızda, yukarıda sıralanan şartlardan ikincisi yönünden özellik arz eden bir durum olarak, varlığa kullanım ömrünü artıracak nitelikteki giderlerin itfası üzerinde durulacaktır.


II- DURAN VARLIKLARIN BİR YILDAN FAZLA SÜRELER İÇİN KULLANILABİLME NİTELİKLERİNİN AMORTİSMAN MÜESSESESİ YÖNÜNDEN ÖNEMİ:
Yukarıda da bahsedildiği üzere, bir duran varlığın amortismana tabi olması için gerekli şartlardan birisi de; duran varlığın işletmede bir yıldan fazla kullanılabilme niteliğine sahip olmasıdır. İşletmede bir yıldan fazla kullanılması mümkün olmayan varlıklar, değeri ne kadar yüksek olursa olsunlar, ait oldukları dönem içerisinde tamamen gider yazılırlar. Taahhüt işlerinde kullanılan greyder, ekskavatör gibi büyük tutarlı maliyetlere sahip iş makinelerinin palet ve benzeri parçalarının oldukça yüksek sayılabilecek değerlere sahip olmalarına rağmen, ömürlerinin bir yılı aşamayacak olması nedeniyle amortismana tabi tutulmaksızın doğrudan gider yazılmaları mümkündür.
Öte yandan, işletmede bir yıldan fazla kullanılabilme şartı duran varlığı niteleyen bir unsurdur. Bir başka deyişle, duran varlıklar işletmede bir yıldan fazla kullanılacak nitelikte olmaları kaydıyla bazı yıllar hiç kullanılmadan bekletilmiş olsalar veya dönem içerisinde kendilerinden beklenen fonksiyonları gösterebilecek özelliklerini kısmen veya tamamen kaybetseler dahi, bu nitelikteki varlıklar için amortisman ayrılabilecektir.2
Burada üzerinde durulacak önemli bir nokta, bir yıl kavramının takvim yılını ifade etmediği, on iki aylık zaman dilimini ifade ettiğidir. Bir başka deyişle, yılın belirli bir tarihinde satın alındığı ve yıl sonu itibarıyla kendisinden beklenen fonksiyonları yitirmediği halde, satın alınma tarihinden on iki aylık zaman dilimi sonrasında bu niteliğini yitirmesi teknik olarak beklenilen varlıklar amortismana tabi sayılamayacaklardır. Buna göre, örneğin Eylül-2001 ayı sonlarında satın alınan ve yıl sonu (31.12.2001 tarihi) itibarıyla kendisinden beklenen fonksiyonları yerine getirebilme niteliğine sahip olan bir varlık gelecek yılın Eylül ayı sonlarına kadar bu niteliğini taşıyamayacak bir nitelikteyse, bu varlığın amortismana konu edilmesi mümkün değildir. Bu durumun tersi de doğrudur. Bir başka deyişle, yapılan teknik tahminler sonrasında duran varlığın on iki aylık zaman dilimi içerisinde fonksiyonlarını yitireceği beklenirken, bu beklenti gerçekleşmez ve fiilen on iki aylık zaman dilimi aşılmış olmasına rağmen varlık sahip olduğu fonksiyonları yitirmezse, bu varlıklar amortismana konu edilemezler.
III- VARLIĞIN KULLANIM ÖMRÜNÜ ARTIRARARAK ASGARİ BİR YILLIK KULLANIM ÖMRÜ KAZANDIRAN GİDERLERİN İTFASI:
Normal şartlar altında bir yıldan daha az kullanım ömrü bulunan bazı duran varlıkların, bileşimlerinde değişiklik yapmak suretiyle dirençlerini artırabilmek veya fonksiyonlarını artırmaya yönelik eklemelerde bulunmak suretiyle kullanım sürelerini uzatılabilmek mümkündür. Gerçekten örneğin demir-çelik sektöründe kullanılan yüksek ısı fırınlarındaki bazı eklentilerin, yüksek ısının etkisiyle bir yıldan daha az teknik ömrü bulunmaktadır. Bununla birlikte, sözkonusu eklentilerin ısıya karşı dirençlerinin artırılması sonrasında ömürlerinin bir yılın üzerine çıkarılması da çoğunlukla teknik olarak mümkündür.
Yukarıda örneklenen şekilde varlıkların kullanım ömürlerinin nitelik olarak bir yıldan uzun süreye çıkarıldıkları durumda amortismana tabi tutulup tutulmayacakları veya ne zamandan itibaren amortismana tabi hale gelecekleri konusunda görüş ayrılıkları bulunmaktadır. Zira bu durumda, başlangıçta bir yıllık kullanım ömrüne sahip olmayan duran varlığın maliyet bedeli doğrudan gider kaydedilecektir. Ancak, varlığın kullanım ömrünü nitelik olarak bir yılın üzerine çıkardıktan sonra, doğrudan gider olarak dikkate alınan bu tutara ilişkin kaydın düzeltilmesinin gerekip gerekmediği konusunda muhtelif görüşlere rastlanmaktadır. Bahsedilen sorun, duran varlığın kullanım ömrünü artıracak nitelik değişikliklerinin varlığın aktife girdiği dönemi izleyen dönemde yapılması durumunda daha da karmaşık hale gelmektedir.
Bize göre, duran varlıkların aktife girdikleri yıl ile normal şartlarda kullanım ömrünü bir yılın üzerine çıkaracak nitelikteki değişikliklerin aynı yıl içerisinde olması durumunda, yıl içerisinde gider yazılan tutarın düzeltilmesi ve varlığın değişikliklerden kaynaklanan maliyet artışlarının da içerisinde olduğu amortismana tabi değeri üzerinden amortismana tabi tutulması zorunludur. Zira, dönem içerisinde kayıtlara alınsa dahi, bir varlığın amortismana tabi olup olmadığı konusundaki asıl değerlendirme dönem sonunda (normal hesap dönemi için 31 Aralık tarihinde) yapılacaktır. Amortisman müessesesinin bir değerleme müessesesi olması ve değerlemenin dönem sonu itibarıyla yapılacak olması bu yaklaşımı gerekli kılar. Görüldüğü kadarıyla, vergi idaresinin konuya yaklaşımı da ağırlıklı olarak bu yöndedir.
Öte yandan, aynı mantıkla, kullanım ömrünü uzatan nitelikteki değişikliklerin izleyen dönemde yapılması durumunda, duran varlığın aktife girdiği hesap döneminde maliyet unsuru olabilecek tüm giderlerin aktifleştirilmeyip doğrudan gider olarak dikkate alınmaları gerektiğini kabul etmek dışında bir yaklaşım da olamaz. Zira, bahsedilen duran varlığın aktife girdiği hesap dönemi sonu (normaş hesap dönemi için 31 Aralık tarihi) itibarıyla kullanım ömrü bir yıllık sürenin altındadır. Zaten, hesap dönemi sonu itibarıyla sonraki tarihlerde yapılması muhtemel olan ve varlığın teknik ömrünü uzatacak nitelikteki değişiklikler konusunda çoğunlukla bir öngörüde dahi bulunulamaz. Buna rağmen, izleyen dönemde gerekli değişiklikler yapıldıktan sonra kullanım ömrünün bir yıllık sürenin üzerine çıkarıldığı tarihten itibaren, sözkonusu duran varlığın maliyet bedeli içerisinde değerlendirilebilecek giderlerin aktifleştirilmesi ve bu varlığın amortisman konusu yapılması bize göre gereklidir. Burada önem arz eden bir nokta da, bahsedilen duran varlığın Vergi Usul Kanunu’nun 313’ncü maddesi uyarınca amortismana tabi tutulacak duran varlıklar için öngörülen asgari değerin altında kalıp kalmayacağının tespitinde hangi değerinin esas alınacağıdır. Gerçekten Kanun’un bahsedilen maddesindeki hüküm gereği, belirli değerlerin altında kalan varlıklar için seçimlik olarak gider yazma imkanı olduğuna göre, bu değer hangi değer olarak kabul edilecektir?
Bize göre, bu konuda yapılacak karşılaştırmada, varlığın bir kısmı doğrudan gider yazılmış olsa dahi aktife girdiği tarihten itibaren maliyet bedeli içerisinde değerlendirilmesi gereken tüm gider unsurlarını topluca dikkate almak gerekecektir. Vergi Usul Kanunu’ndaki çerçevesi itibarıyla yapılması gereken bizce budur. Bu durumda, Ekim-2001 ayı içerisinde 140.000.000-TL bedelle satın alınan bir varlık için Ağustos-2002 ayı içerisinde 120.000.000-TL harcama yapılmak suretiyle, bu varlığın kullanım ömrünün bir yıllık sürenin üzerine çıkarılması durumunda; 140.000.000-TL’lik tutarın 2001 yılı kayıtlarında doğrudan gider olarak dikkate alınması, 120.000.000-TL’lik tutarın 2002 yılından başlamak üzere amortisman yoluyla itfa edilmesi gerekecektir. Görüldüğü üzere, duran varlığa ilişkin 2002 yılı içerisinde yapılan nitelik artırıcı gider 120.000.000-TL olmasına rağmen, bu varlığın 2002 yılı için belirlenen asgari amortismana tabi değer olan 250.000.000-TL’lik tutarla karşılaştırılan değeri olarak (140.000.000+120.000.000=) 260.000.000-TL’lik tutar esas alınmaktadır.
IV- SONUÇ:
Bir yıldan daha kısa kullanım ömrüne sahip varlıkların niteliklerini artıracak tarzdaki değişikliklerle amortismana tabi hale getirilmeleri durumunda, bu varlıkların amortisman yoluyla itfa rejimi konusunda özellik arz eden hususlara önceki bölümlerde ayrıntılı olarak yer verilmiştir. Normal şartlarda, mükelleflerin bu nitelikteki giderlerini doğrudan indirim konusu yapılmaları mümkün olmamakla birlikte, bu giderlerin varlığın aktife giriş döneminden sonraki bir dönemde yapılmaları durumu özellik arz etmektedir. Mükelleflerin gelir ve kurumlar vergileri yönünden hesap dönemleri ve bu arada geçici vergi dönemleri sonlarında sahip oldukları duran varlıklar için doğru amortisman hesaplayabilmeleri yönünden önceki bölümde yer alan açıklamalar önem arz etmektedir.


1 Burada anlatılmak istenilen şey, amortisman müessesesinin mantığı gereğince duran varlıkların hangi sürelerde ve hangi tutarlarda itfa olunacakları konusuyla ilgilidir. Vergi mevzuatının 315. ve 320.’nci maddleri uyarınca, duran varlıkların asgari amortisman sürelerinin 5 yıl olması ve normal amortisman için maliyet bedelinin eşit tutarlarla itfa edileceğinin öngörülmesi, bu yaklaşıma bir istisna oluşturmaz. Zira, Kanun koyucu genel olarak duran varlıkların ortalama ömürlerinin 5 yıl olduğunu varsaymıştır. Beş yıllık asgari amortisman süresi öngörüsünün istisnaları olarak, 153 ve 180 seri no’lu Vergi Usul Genel Tebliğlerinde ismen belirtilen duran varlıklar için de benzer bir varsayım geçerlidir. Bir başka ifadeyle, Kanun koyucu da duran varlıkların ortalama kullanım ömürlerini dikkate alarak beş yıllık bir itfa rejimi öngörüsünde bulunmuş, duran varlıklardaki yıpranma oranlarının yıllar itibarıyla fazlaca dalgalanma göstermeyeceğini varsaymıştır. Ayrıntılı bilgi için bkz. KAYNAK Harun, “Maddi ve Gayrımaddi Duran Varlıklarda Amortismanlar”, Yaklaşım Yayınları, Ankara, Mayıs-2001, S. 150-152

2 ÖZBALCI Yılmaz, “Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları”, Oluş Yayıncılık, Ankara, 1998, S. 706-707





Verilənlər bazası müəlliflik hüququ ilə müdafiə olunur ©kagiz.org 2016
rəhbərliyinə müraciət